Полная версия

Главная arrow Бухучет и аудит arrow БУХГАЛТЕРСКИЙ ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ

  • Увеличить шрифт
  • Уменьшить шрифт


<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>

Налоговые аспекты осуществления экспорта.

В соответствии со ст. 143 НК РФ перемещение товаров (работ, услуг) через таможенную границу Российской Федерации является объектом обложения НДС. Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт, а также работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров, облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке (и. 1 ст. 164 НК РФ).

При продаже товаров за рубеж счет-фактура составляется в общеустановленном порядке. В нем указывают ставку НДС — 0%. Счет-фактуру следует выставить нс позднее пяти календарных дней с даты отгрузки товаров и зарегистрировать в журнале учета выставленных счетов-фактур. Счет- фактура может быть выставлен в иностранной валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ). Счет-фактура регистрируется в книге продаж в том налоговом периоде, на который приходится день сбора подтверждающих экспорт документов.

Организация имеет право предъявить к вычету НДС, уплаченный поставщикам товаров, работ, услуг, использованных при производстве или осуществлении коммерческих расходов экспортной продукции (п. 2 ст. 172 НК РФ) при наличии счетов-фактур, оформленных в установленном порядке. Полученные от поставщиков счета-фактуры регистрируются в книге покупок в последний день месяца того налогового периода, в котором будет собран полный пакет документов.

Для предъявления такого НДС, уплаченного поставщикам, к вычету при расчетах с бюджетом по НДС должен быть организован раздельный учет расходов.

При применении налогоплательщиком различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам (п. 1 ст. 153 НК РФ). Поэтому, если организация ведет деятельность и реализует продукцию на внутреннем рынке и одновременно экспор тирует продукцию, следует вести раздельный учет НДС по затратам.

Порядок ведения раздельного учета определяется организацией самостоятельно. Базой распределения могут быть стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности.

Вычет признается в учете и декларируется не ранее представления в налоговые органы необходимых документов, подтверждающих экспорт продукции.

В налоговый орган представляются (ст. 165 НК РФ):

  • 1) контракт (копия контракта) организации с иностранным лицом на поставку продукции за пределы таможенной территории Российской Федерации;
  • 2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;
  • 3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган);
  • 4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Если товар реализуется на экспорт через комиссионера, поверенного или агента, в налоговые органы представляются также следующие документы:

  • 1) договор комиссии (поручения, агентский);
  • 2) контракт комиссионера с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации;
  • 3) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке;
  • 4) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа;
  • 5) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Таможенные органы делают отметки пограничных таможенных органов:

  • 1) в грузовой таможенной декларации (ГТД) при перевозке продукции железнодорожным или автомобильным транспортом;
  • 2) на поручении на отгрузку экспортируемых грузов с отметкой «Погрузка разрешена», коносаменте или любом ином документе, подтверждающем факт приема к перевозке экспортируемой продукции, с указанием порта разгрузки, находящегося за пределами таможенной территории Российской Федерации, при вывозе продукции морским транспортом;
  • 3) на международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами таможенной территории Российской Федерации, при вывозе продукции воздушным транспортом.

Любой из перечисленных документов предоставляется в копии в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта.

При экспорте продукции моментом определения налоговой базы по НДС является последнее число квартала, в котором собран полный пакет указанных выше документов.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета, которая оформляется по типовым операциям экспорта продукции, приведена в табл. 3.21.

Таблица 3.21

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по типовым операциям экспорта продукции

Содержание операции

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

1. Признаны затраты, связанные с организацией и осуществлением экспорта, в том числе:

расходы на страхование груза

44

76

расходы на транспортировку и экспедирование

44

76

2. Учтен НДС, подлежащий оплате транспортной организации в стоимости услуг

19

76

3. Перечислен аванс таможне по таможенным платежам в рублях

76

51

4. Отгружена экспортная продукция со склада организации автомобильным транспортом. Продукция прошла специальное оформление на таможне и выпущена в обращение в режиме экспорта

45

43

5. Оплачена страховка груза

76

51

6. Оплачены услуги транспортной организации

76

51

7. Начислена вывозная таможенная пошлина

90.5

76

8. Начислен таможенный сбор за таможенное оформление

44

76

9. Признана валютная выручка после перехода нрава собственности

62

90.1

10. Списана реализованная продукция по фактической себестоимости

90.2

45

11. Списаны на себестоимость коммерческие расходы, произведенные в связи с экспортом продукции

90.2

44

12. Определен финансовый результат от реализации продукции па экспорт

90.9

99

Окончание табл. 3.21

Содержание операции

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

13. Поступила экспортная выручка

52

62

14. Признана курсовая разница но расчетам с покупателем

62

91.1

15. Принят к вычету НДС, уплаченный поставщикам за товары и материалы, использованные при производстве продукции, работы, услуги, связанные с производством и реализацией, по подтвержденному экспорту

68.1

19.3

Если на 181-й календарный день налогоплательщик не собрал и не представил полный пакет установленных документов, операции по реализации продукции подлежат налогообложению поставкам 10 или 18%. Моментом определения налоговой базы по НДС в этом случае будет являться дата отгрузки продукции (товаров).

Ранее выставленный счет-фактура по нулевой ставке не регистрируется в книге продаж. Оформляется новый счет-фактура по соответствующей ставке (10 или 18%) и регистрируется в книге продаж па дату фактической отгрузки.

Оформление корреспонденции счетов бухгалтерского учета по учету НДС по неподтвержденному экспорту приведено в табл. 3.22.

Таблица 3.22

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по учету НДС по неподтвержденному экспорту

Содержание операции

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

1. Начислен НДС на сумму неподтвержденной экспортной операции

68 «НДС к возмещению»

68 «НДС к начислению»

2. Принят к вычету НДС по неподтвержденному экспорту

69

19

3. Отнесен к расходам НДС на сумму неподтвержденной экспортной операции

91.2

68 «НДС к возмещению»

4. Перечислен в бюджет НДС по неподтвержденному экспорту

68 «НДС к начислению»

51

Если впоследствии организация представляет в налоговые органы копии документов, подтверждающих применение ставки 0%, уплаченные ранее суммы налога подлежат возврату организации в порядке и на условиях ст. 176 НК РФ до истечения трех лет после налогового периода, в котором был уплачен НДС.

Счета-фактуры в этом случае оформляются в следующем порядке:

  • 1) первоначальный счет-фактура с нулевой ставкой НДС регистрируется в книге продаж;
  • 2) счет-фактура с реализацией, облагаемой но ставке 10 или 18%, регистрируется в книге покупок.

Если обоснованность применения налоговой ставки в размере 0% не будет подтверждена, то суммы НДС, отраженные по дебету счета 68, субсчета «НДС к возмещению», списываются на субсчет счета 91.2 «Прочие расходы» бухгалтерской записью: дебет счета 91.2 — кредит счета 68.1.

Вопросы практики бухгалтерского учета

Но результатам проведения камеральной проверки налоговой декларации общества по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2013 г., по итогам которой обществу доначислен НДС в сумме 1534792 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафа в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 306324 руб., начислены пени в сумме 54447 руб., уменьшен начисленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 575673 руб., отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 575673 руб., а также предложено внести изменения в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для доначисления спорных сумм налога на добавленную стоимость послужил вывод инспекции о необоснованном применении обществом «ПриМЭк» ставки 0% по операциям реализации на экспорт лома черных металлов на сумму 15242539 руб. и налоговых вычетов, приходящихся на указанную реализацию в размере 2110466 руб., что повлекло необоснованное возмещение плательщиком налога на добавленную стоимость из бюджета в спорном периоде в размере 575673 руб. и неуплату налога в сумме 1534792 руб.

Основанием для отказа обществу в применении ставки по НДС 0% по реализации изделий из металла на экспорт и налоговых вычетов послужил вывод инспекции о том, что в адрес общества поставлялись и впоследствии отправлялись на экспорт нс изделия из металла, а металлолом, реализация которого нс облагается НДС. Кроме этого, обществом не представлены в полном объеме документы, позволяющие оцепить реальность хозяйственных операций с контрагентами, в отношении которых заявлены вычеты по НДС.

Оцените возможность получения положительного решения в случае оспаривания отказа в применении ставки по НДС 0% по экспорту в судебном порядке.

Проверьте правильность своих оценок, ознакомившись с Определением Верховного суда РФ от 16.04.2015 № 303-КГ14—4377.

Для целей формирования базы налогообложения по НДС выручка от реализации товаров, вывезенных в режиме экспорта, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату оплаты отгруженных товаров (и. 3 ст. 153 НК РФ).

Данное положение имеет отношение только к НДС и касается операций, предусмотренных поди. 1—3 и 8—9 и. 1 ст. 164 НК РФ. Общее правило определения налоговой базы, отраженное в первом предложении п. 3 ст. 153, предписывает осуществление пересчета на дату определения налоговой базы.

Экспортироваться могут товары, операции по реализации которых не облагаются НДС (ст. 149 НК РФ).

Суммы НДС, уплаченные при покупке товаров (работ, услуг), используемых для осуществления необлагаемых операций, учитываются в их стоимости (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Также следует учесть и НДС, уплаченный по коммерческим расходам, связанным с экспортом продукции.

Экспорт может осуществляться на условиях бартера. Бартер возможен при условии равноценного и неравноценного обмена. Если происходит неравноценный обмен, то условиями контракта должна быть предусмотрена обязанность платить разницу в стоимости гой стороной, которая передает товар меньшей стоимости.

В случае оказания услуг иностранным перевозчиком, связанных с экспортом, у экспортера возникает обязанность налогового агента но налогу на прибыль (поди. 8 и. 1 ст. 309 НК), за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ (сг. 148 НК РФ).

Налогообложение доходов иностранных организаций, полученных в связи с осуществлением ими международных перевозок, производится у источника выплаты по ставке 10% (п. 1 ст. 310, поди. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ). База налогообложения не возникает в случае действия договора об избежании двойного налогообложения и подтверждения местоположения иностранным перевозчиком (п. 1 ст. 312 НК РФ). В этом случае не возникает объекта налогообложения (ст. 148 НК РФ).

Прямой учет сумм НДС, приходящихся на экспортированные товары (работы, услуги), используется при позаказном учете производственных затрат. В этом случае данные о суммах НДС, уплаченных поставщикам при производстве экспортной продукции, могут быть получены из калькуляционной карты соответствующего изделия, где отражены сведения о материальных затратах на производство (наименование, количество и цена). Для этого необходимо восстановить ранее принятый к вычету НДС.

Как правило, при приобретении материалов неизвестно, будут они использованы на производство продукции, облагаемой НДС по ставке 18, 10 или 0%, или пойдут на изготовление освобождаемой от уплаты НДС продукции. В такой ситуации рекомендуем принять суммы НДС, уплаченные поставщикам, к вычету в общеустановленном порядке. В момент передачи материалов на производство продукции, облагаемой по ставке 0%, ранее принятые к вычету суммы НДС следует восстановить.

Подлежащая восстановлению сумма НДС по использованным в производстве экспортной продукции материалам должна быть определена по данным учета (счетам-фактурам, книге покупок) с составлением бухгалтерской справки, форма которой должна быть утверждена руководителем предприятия в учетной политике. Определение упомянутой суммы расчетным путем (умножением суммы списанных материалов на ставку НДС) недопустимо, так как могут иметь место случаи приобретения материалов у поставщиков, не являющихся плательщиками.

В табл. 3.23 приведена корреспонденция счетов бухгалтерского учета при прямом учете сумм НДС, приходящихся на экспортированные товары.

Расчет суммы НДС, относящейся к экспортируемой продукции, путем распределения налога исходя из доли экспорта в общем объеме реализованной продукции характерен для производства массовой продукции с непрерывным циклом производства или в том случае, когда невозможно организовать прямой учет НДС, относящегося к экспортной продукции.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета при прямом учете сумм НДС, приходящихся на экспортированные товары (работы, услуги)

Содержание операции

Первичный документ

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

1. Оприходованы материалы

Накладная

10

60

2. Учтен НДС по материалам

Счет-фактура

19

60

3. Оплачен счет поставщика

Платежное поручение

60

51

4. Принят к вычету НДС

Счет-фактура, накладная

68.НДС

19

5. Списаны материалы на производство экспортной продукции

Накладная

20.Экс-

порт

10

6. Восстановлен НДС

Справка

19.Экс-

порт

68.НДС

7. Принят к вычету НДС по реализованной па экспорт продукции

Пакет документов согласно ст. 165 ПК РФ

68.11ДС

19.Экс-

порт

База распределения определяется как сумма оплаченного НДС за налоговый период, учтенного записью по дебету счета 68.2 и кредиту счета 19.

Пример

Бухгалтерский учет НДС при экспорте продукции

Организация приобрела материалы на сумму 14500 руб., в том числе НДС — 2211,86 руб. Приняты и оплачены услуги сторонних организаций, относимые к косвенным расходам, на сумму 16600 руб., в том числе НДС — 2532,20 руб.

Все материалы израсходованы на производство. Реализована продукция на сумму 120000 руб. (без НДС), в том числе на сумму 70000 руб. — на экспорт; на сумму 50000 руб. — на внутреннем рынке.

Учетной политикой предприятия определено, что НДС, уплаченный поставщикам, распределяется между операциями по продажи на экспорт и на внутренний рынок исходя из доли продукции, отгруженной на экспорт, в общем объеме произведенной и реализованной продукции, определяемой по сумме выручки. Для распределения сумм НДС была составлена бухгалтерская справка.

Бухгалтерская справка — распределение расходов и НДС

Объем реализованной продукции

Сумма,

руб.

База

распределения

Расходы

Всего

расходы,

руб-

НДС, уплаченный поставщикам, руб.

Счет 20, руб.

Счет 26, руб.

Внутренний

рынок

50000,00

42%

5120,06

5861,58

10981,64

1726,69

Экспорт

70000,00

58%

7168,08

8206,22

15374,30

2417,37

Всего

120000,00

100%

12288,14

14067,80

26355,94

1932,20 + + 2211,86 = = 4144,06

Корреспонденция счетов при распределении в учете сумм НДС, приходящихся на экспортированные товары (работы, услуги)

Содержание операции

Первичный

документ

Сумма,

руб.

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

Оприходованы материалы

Накладная

12288,14

10

60

Учтен НДС по материалам

Счет-фактура

2211,86

19

60

Оплачен счет поставщика

Платежное

поручение

14500,00

60

51

Принят к вычету НДС

Счет-фактура, платежное поручение

2211,86

68.НДС

19

Списаны материалы на производство

Накладная,

справка

12288,14

20

10

Приняты услуги

Акт о выполненных работах

14067,80

26

60

Учтен НДС

Счет-фактура

2532,20

19

60

Оплачены услуги

Платежное

поручение

16600,00

60

51

Принят к вычету НДС

Счет-фактура, платежное поручение

2532,20

68.НДС

19

Списаны общехозяйственные расходы

Справка

14067,80

20

26

Отражен выпуск продукции

Акт

12288,14

43

20

Отражена реализация:

1) на внутренний рынок (реализация по ставке НДС 18%):

отражена задолженность покупателя

Счет-фактура,

накладная

50000,00

62

90.1

списана себестоимость реализованной продукции

Справка бухгалтерии

5120,06

90.2

20

списаны общехозяйственные расходы

Справка бухгалтерии

5861,58

90.8

26

начислен НДС в бюджет

Налоговая

декларация

7627,12

90.3

68.НДС

предъявлен в бюджет НДС, уплаченный поставщикам

Налоговая

декларация

1726,69

68.НДС

19

2) на внешний рынок — экспорт (реализация по ставке НДС 0%):

Окончание таблицы

Содержание операции

Первичный

документ

Сумма,

руб.

Корреспондирующие счета

Дебет

Кредит

отражена задолженность покупателя

Счет-фактура,

накладная

70000,00

62

90.1

списана себестоимость реализованной продукции

Справка бухгалтерии

7168,08

90.2

20

списаны общехозяйственные расходы

Справка бухгалтерии

8206,22

90.8

26

принят к вычету НДС

по реализованной на экспорт

продукции

Пакет документов согласно ст. 165 НК РФ

2417,37

68.НДС

19.Экс-

порт

Расчет суммы НДС, уплаченных поставщикам по косвенным расходам, списываемым одновременно на затраты производства и продажу как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой па внутреннем рынке. Сумма предъявленного к возмещению налогового вычета по НДС в этом случае может определяться расчетным путем на основании принятой в организации методики раздельного учета затрат. Конкретная методика разрабатывается с использованием выбранных в учетной политике методов бухгалтерского учета затрат.

Раздельный учет затрат на производство экспортной продукции предполагает:

  • — выделение в производственном учете прямых затрат, связанных с производством продукции на экспорт;
  • — выделение дополнительных расходов, связанных с доведением экспортной продукции до требований покупателей;
  • — распределение косвенных затрат пропорционально выбранной базе распределения;
  • — определение общей суммы затрат, связанных с приобретением ресурсов и их использованием для производства экспортной продукции, определение НДС, приходящегося на приобретение этих ресурсов, подлежащего возмещению при реализации продукции на экспорт по ставке 0%.
 
<<   СОДЕРЖАНИЕ ПОСМОТРЕТЬ ОРИГИНАЛ   >>