ГЛАВА 9. Применение принципа независимости пользователями услуг публично практикующих профессиональных бухгалтеров и аудиторов

9.1. Ведение бухгалтерского учета и составление финансовой отчетности

Основная задача бухгалтерского учета — удовлетворить потребности пользователей в учетной информации, предоставив соответствующим образом подготовленную финансовую отчетность.

Руководство заказчика аудита несет ответственность за составление и достоверность финансовой отчетности в соответствии с установленными правилами составления финансовой отчетности.

Данные финансовой отчетности представляют интерес для широкого спектра физических и юридических лиц, связанных с деятельностью представляющей отчетность организации. Назначение финансовой отчетности заключается в максимальном сближении интересов многочисленных пользователей информации, среди которых выделяют две основные группы: внутренние и внешние пользователи.

К внутренним пользователям финансовой отчетности относятся: руководство организации, менеджеры, экономисты и служащие, которые имеют свободный доступ ко всей необходимой учетной информации — они используют ее для оценки, контроля, планирования, управления финансовой ситуацией и несут ответственность за принимаемые управленческие решения.

К внешним пользователям финансовой отчетности относятся:

• • непосредственно заинтересованные в результатах деятельности компании субъекты — собственники (акционеры) организации, кредиторы, инвесторы, государственные налоговые учреждения, прочие предприятия, являющиеся фактическими или потенциальными партнерами;
• • субъекты, имеющие косвенную заинтересованность в результатах ее деятельности (различные аудиторские и консультационные фирмы, фондовые биржи, оценщики, эксперты, юристы, правительственные органы, информационные агентства, представители прессы, профсоюзы).

Ввиду множественности категорий внешних пользователей финансовой отчетности информационные потребности и цели, отвечающие их конкретным интересам, различны.

Акционеры изучают информацию о прибыльности организации, изменении собственного капитала и стремятся извлечь выгоду в виде дивидендов за счет повышения рыночной стоимости акций как потенциального дохода.

Инвесторы рассматривают отчетность с позиции выгодности вложения своих средств, поэтому их интересы затрагивают наиболее широкие сферы финансовой информации: рентабельность; структуру капитала; финансовую устойчивость; дивидендную политику организации и др.

Кредиторы используют отчетность для оценки платежеспособности предприятия, его надежности как клиента и определения условий выдачи кредитов.

Существующие и потенциальные партнеры по бизнесу оценивают его финансовое положение, изучают отчетность с целью поиска новых возможностей сотрудничества.

Работники и служащие заинтересованы в стабильности и прибыльности организации, так как от этого зависит уровень заработной платы, социальная защищенность и гарантированность работы.

Аудиторские фирмы в своем заключении подтверждают степень достоверности и содержательности представленной информации: данные отчетности должны быть не только полными и достоверными, но и прозрачными, интерпретируемыми при оценке качества менеджмента (соответствия делового поведения руководства целям и задачам собственника при выработке финансовых решений).

Налоговые учреждения осуществляют контроль за данными о начисленных и уплаченных налогах в бюджет и внебюджетные фонды.

Государственные органы изучают финансовые отчеты в целях контроля за динамикой цен и движением акций, наблюдения темпов экономического развития, совершенствования методов учета и формирования отчетности.

Профсоюзные органы используют финансовые отчеты для определения своих требований в части заработной платы и соблюдения трудовых соглашений.

Информационные агентства и представители прессы изучают финансовые отчеты для подготовки обзоров, оценки тенденций развития отдельных организаций и отраслей при сравнительном анализе результатов деятельности различных компаний и расчете обобщающих показателей, характеризующих рейтинг хозяйствующих субъектов.

В современных условиях большое значение уделяется расширению и открытости, доступности и публичности информации. Финансовая отчетность является средством взаимодействия хозяйствующего субъекта с рынком, а в целях большей эффективности рынок в лице внешних пользователей должен располагать соответствующей информацией о деятельности субъекта хозяйствования.

Для создания рационального потока информации финансовая отчетность должна быть полезной. Критериями полезности являются:

• • достоверность информации — это ее правдивость и нейтральность, преобладание экономического содержания над юридической формой, возможность проверки, прозрачность, от нее зависит правильность выводов и решений пользователей;
• • правдивость — информация не содержит ошибок и пристрастных оценок, а также не фальсифицирует фактов хозяйственной жизни;
• • нейтральность — предполагает, что отчетность не делает акцента на удовлетворение интересов одной группы пользователей в ущерб другой;
• • уместность (релевантность) — информация значима и оказывает влияние на решение, принимаемое пользователем;
• •своевременность — отчетность должна содержать наиболее значимые данные, которыми можно располагать в нужный момент, так как несвоевременная информация не имеет большого практического значения;
• • понятность — пользователи могут понять содержание отчетности без специальной профессиональной подготовки, так как если информация отличается высокой степенью сложности или изложение непонятно для пользователей, то цель представления данных отчетности не достигается;
• • сопоставимость — требует, чтобы данные о деятельности организации были сравнимы за разные периоды времени в целях определения тенденций ее развития, а также с аналогичной информацией фирм-конкурентов.

Аудитор может оказывать услуги по ведению бухгалтерского учета или составлению финансовой отчетности, а впоследствии проводить аудит этой отчетности. Данная ситуация может привести к возникновению угрозы самоконтроля.

Однако процесс аудита предполагает общение между руководством заказчика аудита и аудитором, которое может быть связано:

• а) с применением стандартов бухгалтерского учета или учетной политики, либо требований к раскрытию информации в финансовой отчетности;
• б) соответствием финансового и бухгалтерского контроля методам, используемым при подтверждении числовых значений активов и обязательств;
• в) предлагаемыми корректировками учетных записей.

Такое общение считается обычной частью аудита и, как правило, не создает угроз независимости.

Заказчик аудита может запросить у аудитора предоставления технической поддержки, например, при решении вопросов, связанных со сверкой счетов, в связи с анализом или сбором информации для финансовой отчетности.

Кроме того, заказчику может потребоваться консультация по таким вопросам учета, как трансформация финансовой отчетности из одной системы учетных принципов в другую. Например, составление отчетности при переходе к Международным стандартам финансовой отчетности.

Такие услуги, как правило, не создают угроз независимости, при условии, что аудитор не принимает на себя ответственности руководства заказчика аудита.

Аудитор может предоставлять услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности заказчику аудита, который не является общественно значимым хозяйствующим субъектом. При этом аудитору необходимо проанализировать вопрос о снижении угрозы самоконтроля до приемлемого уровня.

Такие услуги, как правило, имеют формальный или чисто технический характер, например:

• а) формирование платежных ведомостей на основании данных заказчика;
• б) отражение в регистрах бухгалтерского учета фактов хозяйственной жизни, корреспонденцию счетов по которым заказчик сам определил;
• в) составление главной книги по составленным заказчиком учетным записям;
• г) составление оборотно-сальдовых ведомостей по составленным заказчиком учетным записям;
• д) подготовка финансовой отчетности путем технического переноса данных из регистров бухгалтерского учета в формы финансовой отчетности.

Мерой предосторожности для устранения любой возникшей угрозы или сведения ее до приемлемого уровня является предоставление таких услуг лицом, не являющимся членом аудиторской группы.

Аудитор не должен оказывать услуги, связанные с бухгалтерским учетом или составлением финансовой отчетности, заказчику аудита, являющемуся общественно значимым хозяйствующим субъектом, в том числе услуги по формированию платежных ведомостей, по подготовке финансовой отчетности либо подготовке бухгалтерской информации, формирующей основу указанной финансовой отчетности.

Если аудитор не входит в состав аудиторской группы, он может предоставлять услуги, носящие формальный или технический характер, для подразделений или связанных сторон заказчика аудита, являющегося общественно значимым хозяйствующим субъектом. При этом должны учитываться критерии существенности для финансовой отчетности:

• а) совокупность таких подразделений или связанных сторон не является существенной для финансовой отчетности, в отношении которой аудитор будет выражать мнение;
• б) оказанные услуги в совокупности являются не существенными для финансовой отчетности такого подразделения или связанной стороны.

Чрезвычайные ситуации.

Иногда заказчику практически невозможно организовать оказание услуг другим аудитором. Это могут быть какие-то чрезвычайные или необычные обстоятельства. В этом случае услуги, связанные с бухгалтерским учетом или составлением финансовой отчетности, предоставляются заказчику, если:

• а) данный аудитор обладает ресурсами и необходимыми знаниями для своевременной подготовки его учетных записей и финансовой отчетности;
• б) отказ от предоставления услуг данного аудитора приведет к значительным трудностям для заказчика (например, к невозможности соблюсти обязательные требования к составлению и представлению отчетности).

При этом необходимо соблюдать следующие условия:

• а) лица, оказывающие данные услуги, не должны являться членами аудиторской группы;
• б) услуги должны быть оказаны только в течение короткого периода времени и не должны оказываться вновь;
• в) ситуация подлежит обсуждению с представителями собственника заказчика.